Die Stichprobeninventur hat sich in der praktischen Umsetzung als zuverlässiges Verfahren erwiesen, das die mit der Inventur eines Lagers verbundenen Aufwendungen auf ein Minimum beschränken lässt. Heutzutage werden in einer Lagerbuchführung neben „normalen“ Positionen oftmals auch sogenannte Konsignationsartikel verwaltet.
Konsignationsartikel sind Materialbestände, die ein Lieferant (Konsignant) im Lager seines Kunden (Konsignator) zur Verfügung stellt. Die Abrechnung der Entnahmen erfolgt meistens monatlich auf der Grundlage einer „nachträglichen“ Bestellung. Für beide Vertragsparteien ergeben sich hieraus eine Reihe von Vorteilen, wie Arbeitsersparnis beim Einkauf und der Auftragsbearbeitung, maximale Versorgungssicherheit durch sofortige Verfügbarkeit, Reduzierung der Bestell- und Kapitalbindungskosten sowie im Versand und der Fakturierung.
Die Lagerung von Konsignationsartikeln erfolgt normalerweise bei einem Konsignator mit anderen unternehmenseigenen Positionen in einer gemeinsamen Lagerbuchführung und einem gemeinsamen Lager. Oftmals werden diese Positionen unter der gleichen Materialnummer geführt wie andere Artikelbestände und zur Unterscheidung lediglich mit einem zusätzlichen buchungstechnischen Kennzeichen versehen.
Für den bilanzmäßigen Ansatz von Vorräten i.S.d. IAS (Rechnungslegung nach International Accounting Standards) ist entscheidend, dass das zu bilanzierende Unternehmen die Verfügungsmacht (control) über die Vorräte besitzt. Diese geht nach h.M. bei Vorräten in Konsignationslägern regelmäßig (erst) bei der Entnahme auf den Konsignator über und verbleibt bis dahin im Eigentum des Konsignanten. Somit obliegt dem Konsignanten als wirtschaftlichem Eigentümer die Inventurpflicht für die bei einem Konsignator gelagerten Artikel.
Grundsätzlich können eigene und fremde Artikel, die buchhalterisch und physisch in derselben Lagerbuchführung geführt sind, bei der Inventur auf zweierlei Weise behandelt werden:
∙ Separation = getrennte Behandlung der eigenen und fremden Bestände
∙ Integration = gemeinsame Betrachtung aller Bestände
Bei der separierten Betrachtung erfolgt die Durchführung von zwei getrennten Inventuren für die eigenen und die fremden Bestände, ggf. auch mit unterschiedlichen Inventurverfahren (Stichprobeninventur und vollständige Bestandsaufnahme). Die Wahl dieser Betrachtungsweise führt jedoch grundsätzlich zu einem deutlichen Mehraufwand im Vergleich zum integrativen Ansatz. Bei diesem Ansatz können Konsignant oder Konsignator die Inventur durchführen.
Die integrative Betrachtung geht davon aus, dass durch die Verfahren der Stichprobeninventur eine vorhandene Lagerbuchführung betrachtet wird und nicht die Qualitäten der einzelnen in ihr enthaltenen Lager untersucht werden. Für die Beurteilung der Lagerbuchführungsqualität ist es demnach unbedeutend, ob in der Lagerbuchführung ein oder mehrere bilanztechnisch getrennte Lager verwaltet werden oder deren Positionen im Eigentum des inventarisierenden Unternehmens stehen bzw. Konsignationsartikel darstellen. Allerdings müssen eigene und fremde Bestände eindeutig voneinander unterscheidbar sein. Grundsätzlich können hierdurch die gesamten Inventuraufwendungen erheblich reduziert werden. Die Durchführung der Inventur erfolgt bei diesem Ansatz durch den Konsignator.
Die Integration von Konsignationsartikeln in die Stichprobengrundgesamtheit und somit die Vermischung „eigener“ und „fremder“ Positionen sowie die gemeinsame Inventarisierung dieser Posten in einer Stichprobeninventurdurchführung widerspricht nicht der HFA-Stellungnahme. Voraussetzung für die Integration von eigenen und Konsignationsartikeln in einer Aufnahme ist die zweifelsfreie buchhalterische und physische Kennzeichnung der Konsignationsartikel und die separate Betrachtung dieser Posten als eigenständige Grundgesamtheitselemente. Zu einem bestimmten Stichtag (Inventurstichtag) wird der gesamten betrachteten Lagerbuchführung die Ordnungsmäßigkeit bestätigt oder verneint. Bei einer Bestätigung der Ordnungsmäßigkeit erfolgt dann die Fortschreibung der Lagerpositionen bestands- und bilanztechnisch, wobei die Trennung der einzelnen Teillagerwerte stattfindet. Die Bilanzansatzmöglichkeiten werden durch den dargestellten Verfahrensvorschlag eingeschränkt, da eine zweifelsfreie Eigentumszuordnung nur durch den Ansatz auf der Grundlage der Buchwerte möglich ist.